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一、基本案情

目前我集團(tuán)各地子公司均涉及向香港設(shè)計公司付設(shè)計費，各地稅務(wù)局做法不一，多數(shù)稅務(wù)局直接要求根據(jù)合同金額按10%扣繳預(yù)提所得稅，《非居民企業(yè)所得 稅核定征收管理辦法》（國稅發(fā)【2010】19號）出臺后我們就與稅務(wù)局溝通應(yīng)按“收入總額×經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核定的利潤率×稅率”確定稅金，但稅務(wù)局認(rèn)為國 稅發(fā)【2010】19號文件只適用于企業(yè)所得稅法第三條第二款規(guī)定的非居民企業(yè)。香港設(shè)計公司只是派人來幾次，主要工作在香港完成，沒有設(shè)立機構(gòu)，故應(yīng)按企業(yè)所得稅法第三條第三款的規(guī)定執(zhí)行。 

二、問題 

1.稅務(wù)機關(guān)的理解是否正確？如何與稅務(wù)局溝通關(guān)于設(shè)立機構(gòu)場所的解釋。2.計算公式“應(yīng)納稅額=收入總額×經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核定的利潤率×稅率”中的稅率是按25%執(zhí)行嗎？ 

三、解答 

1.稅法對“機構(gòu)、場所”的解釋 

對非居民企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅額的計算方法關(guān)鍵是看非居民企業(yè)在境內(nèi)是否設(shè)立機構(gòu)、場所。《企業(yè)所得稅法實施條例》第五條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第二條第三款所稱機構(gòu)、場所，是指在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的機構(gòu)、場所，包括：管理機構(gòu)、營業(yè)機構(gòu)、辦事機構(gòu)；工廠、農(nóng)場、開采自然資源的場所；提供勞務(wù)的場所；從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場所；其他從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的機構(gòu)、場所。 

由此可見，企業(yè)所得稅法中的“機構(gòu)、場所”，既包括非居民企業(yè)在境內(nèi)領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照的分支機構(gòu)（即分公司）——“管理機構(gòu)、營業(yè)機構(gòu)、辦事機構(gòu)”，也包括“提供勞務(wù)的場所”。非居民企業(yè)在境內(nèi)提供指導(dǎo)、服務(wù)勞務(wù)或者建筑、安裝等作業(yè)，均屬于在境內(nèi)設(shè)立了“機構(gòu)、場所”。 

2.非居民企業(yè)的征稅范圍 

非居民企業(yè)是指注冊在境外，且實際管理控制地在境外的企業(yè)。《企業(yè)所得稅法》第二條第三款規(guī)定：“本法所稱非居民企業(yè)，是指依照外國（地區(qū)）法律成 立 且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。” 

非居民企業(yè)從境內(nèi)取得收入才需要征稅，如果非居民企業(yè)取得的收入不屬于“來源于境內(nèi)的收入”，則不征企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)的哪些收入屬于“來源于境內(nèi)的收入”呢？應(yīng)當(dāng)依據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第七條進(jìn)行判斷，來源于中國境內(nèi)、境外的所得，按照以下原則確定： 

（一）銷售貨物所得，按照交易活動發(fā)生地確定； 

（二）提供勞務(wù)所得，按照勞務(wù)發(fā)生地確定； 

（三）轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得，不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照不動產(chǎn)所在地確定，動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)讓動產(chǎn)的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定； 

（四）股息、紅利等權(quán)益性投資所得，按照分配所得的企業(yè)所在地確定； 

（五）利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費所得，按照負(fù)擔(dān)、支付所得的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，或者按照負(fù)擔(dān)、支付所得的個人的住所地確定； 

（六）其他所得，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門確定。 

根據(jù)上述收入來源地的判定，非居民企業(yè)僅就下列收入征收企業(yè)所得稅： 

1.在境內(nèi)提供勞務(wù)取得的所得； 

2.轉(zhuǎn)讓位于境內(nèi)的不動產(chǎn)、股權(quán)； 

3.從境內(nèi)取得的股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費。 

其中，在境內(nèi)提供勞務(wù)取得的收入，指的就是“非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所取得的收入”，而轉(zhuǎn)讓位于境內(nèi)的不動產(chǎn)、股權(quán)，以及從境內(nèi)取得的股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費，指的正是“非居民企業(yè)在境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)的所得”。 

稅法對上述兩類收入征收企業(yè)所得稅采取不同的計算方法。 

3.兩類收入應(yīng)納稅額計算方法 

（一）非居民企業(yè)在境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所，但有來源于中國境內(nèi)的所得 

1.非居民企業(yè)沒有在境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所而從境內(nèi)取得收入的征稅范圍 

《企業(yè)所得稅法》第三條第三款規(guī)定：“非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者雖設(shè)立機構(gòu)、場所但取得的所得與其所設(shè)機構(gòu)、場所沒有實際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。” 

2.計稅依據(jù) 

《企業(yè)所得稅法》第十九條規(guī)定“非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得，按照下列方法計算其應(yīng)納稅所得額： 

（一）股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費所得，以收入全額為應(yīng)納稅所得額； 

需要注意的是，《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第24號）規(guī)定，在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)、場所 的 非居民企業(yè)，以融資租賃方式將設(shè)備、物件等租給中國境內(nèi)企業(yè)使用，租賃期滿后設(shè)備、物件所有權(quán)歸中國境內(nèi)企業(yè)（包括租賃期滿后作價轉(zhuǎn)讓給中國境內(nèi)企業(yè)），非居民企業(yè)按照合同約定的期限收取租金，應(yīng)以租賃費（包括租賃期滿后作價轉(zhuǎn)讓給中國境內(nèi)企業(yè)的價款）扣除設(shè)備、物件價款后的余額，作為貸款利息所 得計算繳納企業(yè)所得稅，由中國境內(nèi)企業(yè)在支付時代扣代繳。 

此外，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)征收企業(yè)所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅[2008]130號）規(guī)定，在對非居民企業(yè)取得《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三條第三款規(guī)定的所得計算征收企業(yè)所得稅時，不得扣除上述條款規(guī)定以外的其他稅費支出。 

（二）轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得，以收入全額減除財產(chǎn)凈值后的余額為應(yīng)納稅所得額； 

（三）其他所得，參照前兩項規(guī)定的方法計算應(yīng)納稅所得額。” 

3.適用稅率 

《企業(yè)所得稅法》第四條規(guī)定：“非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定的所得，適用稅率為20%。”《企業(yè)所得稅法》第二十七條第五項規(guī)定：“企業(yè)所 得 稅法第三條第三款規(guī)定的所得，可以減征或免征企業(yè)所得稅。”《企業(yè)所得稅法實施條例》第九十一條進(jìn)一步明確：“非居民企業(yè)取得企業(yè)所得稅法第二十七條第（五）項規(guī)定的所得，減按10%的稅率征收企業(yè)所得稅。“ 

（二）非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所取得的收入 

由于企業(yè)所得稅的計稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額，而非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)、工程作業(yè)等，其成本在境外核算，故無法采取查賬征收方式，根據(jù)《非居民企業(yè) 所 得稅核定征收管理辦法》（國稅發(fā)【2010】19號）第四條第（一）款規(guī)定，能夠正確核算收入，但不能正確核算成本費用的非居民企業(yè)，計算公式如 下： 

應(yīng)納稅所得額＝收入總額×經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核定的利潤率 

應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額×25% 

該文件第五條規(guī)定“稅務(wù)機關(guān)可按照以下標(biāo)準(zhǔn)確定非居民企業(yè)的利潤率： 

（一）從事承包工程作業(yè)、設(shè)計和咨詢勞務(wù)的，利潤率為15%-30%； 

（二）從事管理服務(wù)的，利潤率為30%-50%； 

（三）從事其他勞務(wù)或勞務(wù)以外經(jīng)營活動的，利潤率不低于15%。 

稅務(wù)機關(guān)有根據(jù)認(rèn)為非居民企業(yè)的實際利潤率明顯高于上述標(biāo)準(zhǔn)的，可以按照比上述標(biāo)準(zhǔn)更高的利潤率核定其應(yīng)納稅所得額。” 

上述具體標(biāo)準(zhǔn)，各省級稅務(wù)機關(guān)均有明文規(guī)定。 

需要注意的是，根據(jù)企業(yè)所得稅法關(guān)于勞務(wù)報酬收入來源地的判定原則（勞務(wù)發(fā)生地原則），非居民企業(yè)在境外提供勞務(wù)取得的收入即使是境內(nèi)企業(yè)支付，也 不 屬于來源于境內(nèi)的收入，不征企業(yè)所得稅。例如，境內(nèi)企業(yè)向非居民企業(yè)支付的境外傭金、境外住宿費等不征企業(yè)所得稅。如果設(shè)計合同明確的服務(wù)費總額為 100萬元（不含增值稅），其中境外設(shè)計費70萬元，境內(nèi)指導(dǎo)服務(wù)費30萬元，則僅就境內(nèi)指導(dǎo)服務(wù)費30萬元計算企業(yè)所得稅。 

此外，非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)取得的收入如果不構(gòu)成稅收協(xié)定（或安排）中規(guī)定的“常設(shè)機構(gòu)”標(biāo)準(zhǔn)，則可以免征企業(yè)所得稅。稅收協(xié)定（或安排）中對 常設(shè)機構(gòu)的判斷標(biāo)準(zhǔn)為：“一方企業(yè)派其雇員到另一方從事勞務(wù)活動在任何12個月中連續(xù)或累計超過6個月。”對香港非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)是否構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的判斷還有專門解釋，《國家稅務(wù)總局關(guān)于<內(nèi)地和香港特別行政區(qū)關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排>有關(guān)條文解釋和執(zhí)行問題的 通知》規(guī)定：“由于條款‘一方企業(yè)派其雇員到另一方從事勞務(wù)活動在任何12個月中連續(xù)或累計超過6個月’的規(guī)定中僅提及‘月’為計算單位，執(zhí)行中可不考 慮具體天 數(shù)。為便于操作，對上述月份的計算暫按以下方法掌握：即香港企業(yè)為內(nèi)地某項目提供服務(wù)（包括咨詢服務(wù)），以該企業(yè)派其雇員為實施服務(wù)項目第一次 抵達(dá)內(nèi)地的月份起直到完成服務(wù)項目雇員最后離開內(nèi)地的月份作為計算期間，在此期間如連續(xù)30天沒有雇員在境內(nèi)從事服務(wù)活動，可扣除一個月，按此計算超過 6個月的，即為在內(nèi)地構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)。對超過12個月的服務(wù)項目，應(yīng)以雇員在該項目總延續(xù)期間中任何抵達(dá)月份或離開月份推算的12個月為一個計算期 間。”